Der BFH hat mit Urteil vom 25.09.2024 – II R 2/22 entschieden, dass auch die Ausgliederung eines Einzelunternehmens auf eine zu diesem Zweck neu gegründete Kapitalgesellschaft nach § 6a GrEStG von der Grunderwerbsteuer befreit sein kann.

Der BFH setzt mit seinem aktuellen Urteil konsequent die bisherige BFH-Rechtsprechung fort, dass für die Gewährung der Steuerbegünstigung des § 6a GrEStG die in § 6a S. 4 GrEStG genannten Fristen (in diesem Fall: die 5-jährige Vorbehaltsfrist) nur insoweit eingehalten werden müssen, als sie aufgrund des begünstigten Umwandlungsvorgangs auch eingehalten werden können.

Nach § 6a S. 4 GrEStG ist ein Umwandlungs- oder Einbringungsvorgang nur dann begünstigt, wenn „das herrschende Unternehmen innerhalb von fünf Jahren vor dem Rechtsvorgang und fünf Jahren nach dem Rechtsvorgang … zu mindestens 95% ununterbrochen (an der abhängigen Gesellschaft) beteiligt ist“.

Die Vorbehaltsfrist war im Urteilssachverhalt notgedrungen deshalb nicht erfüllt, weil die GmbH, auf die das bisherige Einzelunternehmen (und damit u.a. auch das Grundstück) im Wege einer Ausgliederung übertragen wurde, erst durch die Ausgliederung entstanden ist.

Einschränkungen der Steuerbefreiung: Nicht jede Umwandlung ist begünstigt

Der BFH vertritt in diesen Fällen zurecht die Auflassung, dass die Vorschrift des § 6a S.4 GrEStG einschränkend auszulegen ist und die dort genannten Fristen nur insoweit eingehalten werden müssen, als sie aufgrund eines begünstigten Umwandlungsvorgangs auch eingehalten werden können. Im Falle einer Verschmelzung muss daher nur die Vorbehaltsfrist und in Fällen der Abspaltung oder (wie hier) Ausgliederung zur Neugründung nur die Nachbehaltensfrist eingehalten werden. Als ebenfalls unschädlich hat es der BFH angesehen, dass das Einzelunternehmen mit Vollzug der Ausgliederung untergegangen ist. Maßgeblich für die Einhaltung der Nachbehaltensfrist sei allein, dass die bisherige Einzelunternehmerin als natürliche Person mindestens 5 Jahre zu wenigstens 95% an der durch die Ausgliederung neu entstehenden GmbH beteiligt bleibe.

Das BFH-Urteil sollte nicht zu dem Schluss verleiten, dass die Umwandlung eines Einzelunternehmens in eine GmbH stets von der Grunderwerbsteuer befreit ist. Dies ist nur dann der Fall, wenn die Umwandlung durch eine Ausgliederung zur Neugründung nach § 123 Abs. 3 Nr. 2 UmwG erfolgt. Die Einbringung eines Einzelunternehmens in eine GmbH gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten (Sachgründung) ist auch weiterhin grunderwerbsteuerrechtlich nicht begünstigt, weil sich der Begünstigungsumfang des § 6a GrEStG ausdrücklich nur auf Rechtsvorgänge i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 3 S. 1, Abs. 2-3 oder Abs. 3a GrEStG erstreckt. Bei der Sachgründung handelt es sich in demgegenüber um einen grunderwerbsteuerpflichtigen Rechtsvorgang i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG, der nicht vom Begünstigungsumfang des § 6a GrEStG umfasst ist.