Der IDW-Rechnungslegungshinweis „Handelsrechtliche Bewertung von Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen aus rückgedeckten Direktzusagen“ (IDW RH FAB 1.021) wurde vom Fachausschuss Unternehmensberichterstattung (FAB) in seiner 264. Sitzung im Jahr 2021 verabschiedet und ist erstmals in handelsrechtlichen Abschlüssen mit dem Stichtag 31. Dezember 2022 zu berücksichtigen. Hintergrund und Regelungen im Überblick.

Einige Unternehmen finanzieren ihre Altersversorgungszusagen durch Abschluss sog. Rückdeckungsversicherungen. Auch wenn die Auszahlungen aus einer Rückdeckungsversicherung (nahezu) deckungsgleich mit den Zahlungen an die Versorgungsberechtigten sind, kann die grundsätzlich gebotene isolierte Bewertung von Pensionsrückstellung einerseits und Rückdeckungsversicherungsanspruch andererseits dazu führen, dass beide Wertansätze wesentlich auseinanderfallen.

Vor diesem Hintergrund konkretisiert der IDW RH FAB 1.021 die Regeln der IDW-Stellungnahme zur Rechnungslegung „Handelsrechtliche Bilanzierung von Altersversorgungsverpflichtungen“ (IDW RS HFA 30 n.F.) zur „kongruenten“ Bewertung für rückgedeckte Direktzusagen und zeigt die relevanten Praxisfälle auf. Die Grundsätze von IDW RH FAB 1.021 gelten sinngemäß bei der Ermittlung des Fehlbetrags aus mittelbaren Altersversorgungszusagen nach Art. 28 EGHGB.

Im Zentrum von IDW RH FAB 1.021 steht die Frage, in welchen Fällen eine kongruente Bewertung, d.h. eine der Höhe nach übereinstimmende bzw. in Teilen übereinstimmende Bewertung von Rückdeckungsversicherungsanspruch und Pensionsrückstellung zu erfolgen hat. Der Rechnungslegungshinweis unterscheidet dabei zwischen versicherungsgebundenen und nicht-versicherungsgebundenen rückgedeckten Zusagen:

• Versicherungsgebundene Zusagen, d.h. Versorgungszusagen, die explizit auf die Leistungen einer Rückdeckungsversicherung abstellen, sind bilanziell wie wertpapiergebundene Zusagen (§ 253 Abs. 1 Satz 3 HGB analog) zu behandeln. IDW RH FAB 1.021 stellt klar, dass die analoge Anwendung von § 253 Abs. 1 Satz 3 HGB auch dann gilt, wenn die Verpflichtung zur Rentenanpassung oder andere Leistungskomponenten wie Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung nicht in die garantierten Versicherungsleistungen einbezogen sind.
• Bei nicht-versicherungsgebundenen Zusagen, d.h. Versorgungszusagen, bei denen keine solche formale Versicherungsbindung vorliegt, ist eine kongruente Bewertung zudem regelmäßig geboten, wenn die Versicherungsleistung die Altersversorgungsverpflichtung auf Basis einer Zahlungsstrombetrachtung leistungskongruent abdeckt. Zur Herstellung einer kongruenten Bewertung stehen zwei Methoden zur Verfügung:
  • „Primat der Aktivseite“: Die Pensionsrückstellung ist mit dem Buchwert des korrespondierenden Rückdeckungsversicherungsanspruchs zu bewerten.
  • „Primat der Passivseite“: Die Bewertung des Rückdeckungsversicherungsanspruchs erfolgt mit dem nach allgemeinen Grundsätzen ermittelten handelsrechtlichen Erfüllungsbetrag der korrespondierenden Pensionsrückstellung.

Diese Grundsätze gelten auch im Fall des Abschlusses von Rückdeckungsversicherungen, die die Versorgungsleistungen des Arbeitgebers nicht vollständig, sondern nur teilweise abdecken. In solchen Fällen ist eine leistungskongruente Bewertung vorzunehmen, soweit die Versorgungsleistungen abgesichert sind.

Der Fachausschuss Altersversorgung der Deutschen Aktuarvereinigung e.V. (DAV) hat sich zu den aus der Anwendung von IDW RH FAB 1.021 erwachsenden Anforderungen an Pensionsgutachten im Rahmen eines Ergebnisberichts im April 2022 geäußert. Die darin enthaltenen Überlegungen zur aktuariellen Umsetzung sind für die Praxis eine wichtige Ergänzung zu IDW RH FAB 1.021.

Im Rahmen des erstmaligen Einbezugs von Rückdeckungsversicherungsverträgen in die kongruente Bewertung kann es zur aufwandswirksamen Zuführung der Pensionsrückstellung („Primat der Aktivseite“) bzw. Abwertung des Versicherungsanspruchs („Primat der Passivseite“) kommen. Vor diesem Hintergrund empfiehlt es sich prozessuale Anpassungen – z.B. Änderungen in den Pensionsgutachten – zu überprüfen und etwaige Ergebniseffekte im Blick zu haben. Bei der Umsetzung beraten wir Sie gerne.